Нерідко в практиці підприємств виникає ситуація, коли зобов'язання перед постачальником необхідно виконати, а коштів на рахунку не вистачає, оскільки затримується надходження виручки. Незважаючи на те що це явище короткочасне, воно може загрожувати підприємству втратою вигідних контрактів або, навіть, і репутації. У таких випадках на допомогу може прийти овердрафт – вид кредитування, що дозволяє досить швидко задіяти додаткові кошти. Саме про нього і йтиметься в нашій статті.

Дірки в гаманці залатає овердрафт

суть овердрафту, порядок надання, аспекти обліку

Загальні моменти

Статтею 1072 Цивільного кодексу України (далі – ЦК) передбачено, що банк проводить розрахункові документи відповідно до черговості їх надходження і виключно в межах залишку коштів на рахунку клієнта, якщо інше не встановлено договором між банком і клієнтом. Відповідно до ст. 1069 ЦК, якщо згідно з договором банківського рахунку банк здійснює платежі з рахунку клієнта, незважаючи на відсутність на ньому коштів (кредитування рахунку), вважається, що банк надав клієнтові кредит на відповідну суму із дня здійснення цього платежу. Таким кредитом і є овердрафт. Зазначимо, що на сьогодні овердрафт надається підприємствам у двох формах:

– у формі кредитування поточного рахунку підприємства;

– у формі кредитування карткового рахунку підприємства.

Кредитування поточного рахунку підприємства

Суть овердрафту

Овердрафт – це короткостроковий кредит, наданий банком надійному клієнтові понад його залишок на поточному рахунку в цьому банку в межах заздалегідь обумовленої суми.

Дане тлумачення було наведено в Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків України, затвердженій постановою Правління НБУ від 21.11.97 р. № 388. І хоча ця інструкція втратила свою чинність, а в новій таке визначення відсутнє, у практичній діяльності кредитування у вигляді овердрафту за поточним рахунком клієнта все-таки здійснюється.

Іншими словами, якщо на поточному рахунку клієнта банку коштів для здійснення платежу недостатньо, то банк має право за рахунок належних йому коштів проводити розрахунки на суми, зазначені в платіжному дорученні клієнта. У такий спосіб підприємство покриває розрив між необхідними витратами й фактичними надходженнями за рахунок банківських коштів.

Для підприємства овердрафт вигідний тим, що воно може поповнити за рахунок банку свої обігові кошти, яких бракує для проведення розрахунків, у будь-який момент.

Одержання овердрафту

Договір овердрафту

Згідно з п. 2 ст. 1069 ЦК права та обов'язки сторін, пов'язані з кредитуванням рахунку, визначаються положеннями про позику й кредит. Оскільки овердрафт є видом кредиту, то він може оформлятися договором. У договорі вказуються умови кредитування: ліміт овердрафту, базова відсоткова ставка, відповідальність за порушення строків за кредитом й інші умови, наприклад суми, що сплачуються за пролонгацію терміну дії умов договору.

Ліміт овердрафту

У договорі про надання овердрафту клієнтові встановлюється ліміт овердрафту, тобто максимальна сума, в рамках якої він може проводити платежі зі свого розрахункового рахунку понад фактичний залишок на ньому. Ліміт овердрафту визначається на підставі даних про фінансовий стан клієнта і залежить від величини й динаміки надходжень на поточний рахунок. Залежно від власної політики, кожен банк висуває свої умови щодо його визначення. Але, як правило, ліміт овердрафту визначається в процентному відношенні до звернення – 10–40 % обсягу середньомісячних надходжень на поточний рахунок підприємства протягом останніх трьох-шести місяців. Іноді сума овердрафту встановлюється у двократному розмірі середньоденного залишку на рахунку протягом останніх 30 календарних днів.

Відсотки за користування овердрафтом

Відсотки за овердрафтом нараховуються не рідше одного разу на місяць згідно з договором овердрафту і є обліковою політикою банку.

Банк може нараховувати відсотки в щоденному режимі за станом заборгованості на визначений час дня.

Може виникнути й така ситуація, коли позичальник одержав овердрафт вранці, а ввечері повністю його покрив, тобто на рахунку підприємства не утворилося від'ємного сальдо. У цьому разі він узагалі нічого не повинен платити банку.

На сьогодні відсотки за овердрафтом становлять від 18 % річних – у гривнях і від 12,5 % річних – у валюті.

Тобто відсотки за овердрафтом вищі, ніж при звичайному кредитуванні, але за допомогою даного виду кредитування швидко здійснюються розрахунки. Наприклад, якщо кредитні кошти направити на погашення зобов'язань перед бюджетом (якщо їх не вистачає для своєчасного розрахунку), то краще заплатити відсотки банку з віднесенням їх до валових витрат, ніж сплачувати штрафні санкції.

Механізм овердрафту

Отже, надання овердрафту означає прийняття банком на себе зобов'язань із здійснення платежів клієнта за відсутності активного залишку на його поточному рахунку, що працює в режимі овердрафту. Механізм роботи овердрафту можна подати в такий спосіб:

1. Якщо в клієнта з банком підписано договір на надання овердрафту, то банк при одержанні від підприємств платіжних доручень самостійно визначає, чи потрібен кредит такому підприємству. Наприклад, якщо залишок на поточному рахунку підприємства менше суми, зазначеної в платіжному дорученні, банк цей факт фіксує й самостійно перераховує суму, зазначену в платіжному дорученні. При цьому по поточному рахунку підприємства за даними банківської виписки буде від'ємний залишок.

2. При надходженні коштів на рахунок клієнта відбувається автоматичне погашення овердрафту й відсотків за ним. Іншими словами, підприємству не потрібно погашати кредит і відсотки за ним самостійно, це буде робити банк – у міру надходження коштів на рахунок підприємства.

3. Відсотки за користування овердрафтом нараховуються щодня на суму дебетового сальдо по поточному рахунку клієнта, що була закрита за рахунок овердрафта. Погашення відсотків відбувається, як правило, щодня автоматично з поточного рахунку, що працює в режимі овердрафту.

Після укладання договору на одержання овердрафту в підприємства може виникнути ситуація, що воно не скористається кредитом – йому достатньо буде своїх власних коштів. У даному разі кредит підприємству не надається, незважаючи на існуючий договір. Тому об'єкт для нарахування відсотків буде відсутній.

Іншими словами, відкриття овердрафту – це надання підприємству права скористатися коштами банку (кредитом) у будь-який момент протягом строку дії договору.

Кредитування карткового рахунку

Спочатку декілька слів про картковий рахунок і корпоративну платіжну картку. Відповідно до постанови НБУ № 137 картковий рахунок – це поточний рахунок, на якому враховуються операції з платіжними картками. За допомогою платіжної картки її власник може здійснювати розрахунки при оплаті товарів (робіт, послуг), а також одержувати готівкові кошти з рахунка (у банкоматі, касі банку).

Корпоративна платіжна картка – це така платіжна картка, що дає можливість її власнику здійснювати операції за картковим рахунком юрособи або фізособи – підприємця. При цьому відкриває корпоративний картрахунок саме підприємство (фізособа-підприємець), що й буде клієнтом банку. Зазначена картка може бути пов'язана з розрахунковим (поточним) банківським рахунком юрособи або фізособи – підприємця.

Кошти, отримані з карткового рахунку за допомогою корпоративних платіжних карток, повинні використовуватися на цілі, пов'язані з господарською діяльністю юрособи або фізособи – підприємця (наприклад, на покриття витрат на відрядження й господарських витрат тощо). Усі дані про власників корпоративних карток (фізосіб – працівників юрособи або фізособи – СПД, фізосіб – СПД) зазвичай вказуються юрособою (або СПД – фізособою) у договорі на відкриття карткового рахунку або в анкеті, що є невід'ємною частиною договору. Корпоративна платіжна картка зберігається в касі (бухгалтерії) підприємства. Якщо ж є необхідність її використання, вона видається працівникові підприємства (власникові картки).

З викладеного в постанові НБУ № 137 випливає, що банк може встановлювати такі платіжні схеми при здійсненні розрахунків за операціями з використанням корпоративних платіжних карток: дебетову; дебетово-кредитну; кредитну.

Дебетова платіжна схема передбачає здійснення клієнтом банку операцій з використанням корпоративної платіжної картки в рамках залишку коштів, що враховуються на його картковому рахунку. Іншими словами, якщо на корпоративному картковому рахунку відсутні кошти, то власник платіжної картки не зможе з її допомогою здійснювати розрахунки за товари (роботи, послуги), а також не зможе одержувати готівку в банкоматі або в касі банку. Для того щоб здійснювати зазначені операції, картковий рахунок повинен бути поповнений підприємством (СПД-фізособою). Як уже зрозуміло, зазначена платіжна схема не передбачає одержання клієнтом кредиту. А от дві інші платіжні схеми передбачають його одержання.

Дебетово-кредитна схема передбачає здійснення клієнтом банку операцій з використанням платіжної карти в рамках залишку коштів, що враховуються на його картковому рахунку, а в разі їх відсутності (недостатності) – за рахунок наданого банком кредиту. Тобто овердрафту.

Відповідно до п. 1.5 Постанови НБУ № 137 кредит «овердрафт» – це такий короткостроковий кредит, що надається банком клієнтові у разі перевищення суми операцій за платіжною карткою над залишком коштів на картковому рахунку.

Умови одержання овердрафту зазвичай вказуються у договорі на відкриття й обслуговування корпоративного карткового рахунку (або ж в окремому кредитному договорі). Суть його надання полягає в такому: банк, на підставі умов зазначеного вище договору, щораз, коли власник корпоративної картки (працівник підприємства або ж фізособи-підприємця, фізособа-підприємець) здійснює операції з платіжною карткою (знімає гроші в банкоматі, здійснює з її допомогою придбання товарів у магазині, інші операції), самостійно визначає, чи потрібен кредит клієнту-підприємству (або клієнту – приватному підприємцю). Приміром, якщо залишок на картковому рахунку клієнта менше необхідної йому суми (наприклад, яку він хоче зняти з корпоративного картрахунку за допомогою банкомату), банк це фіксує й зараховує на картковий рахунок такого клієнта додаткову відсутню суму. Клієнт же, одержуючи зазначену відсутню суму за допомогою платіжної картки, у такий спосіб підтверджує одержання кредиту «овердрафт». Кредит «овердрафт» видається банком у межах визначеної суми, що вказується в договорі (ліміт овердрафту). Іншими словами, клієнт (звичайно, не сам, а через власника картки) може використовувати кошти з карткового рахунку в сумі, що дорівнює сумі належних йому коштів, отриманих у кредит.

Кредит «овердрафт» може мати як обновлювану форму, так і необновлювану. Якщо договором передбачено обновлювану форму кредиту «овердрафт», то це означає, що клієнт може скористатися ним знову автоматично після погашення (повного або часткового) суми попереднього отриманого кредиту «овердрафт». Якщо ж у договорі зазначена необновлювана форма кредиту «овердрафт», то це означає, що після одержання його суми та її погашення клієнт не матиме можливості скористатися кредитом знову.

Незалежно від того, скористається клієнт кредитом чи ні, він сплачує банку визначену суму за відкриття овердрафту (одноразова плата при укладанні договору). Крім цієї суми в договорі можуть бути передбачені інші виплати, що здійснюються клієнтом на користь банку (або такі, що утримуються банком з коштів, які надходять на картковий рахунок клієнта), а саме: суми у вигляді відсотків за користування кредитом «овердрафт»; суми, що сплачуються за пролонгацію строку дії умов договору; суми, що сплачуються у вигляді штрафів і/або пені за несвоєчасне погашення (або за непогашення) зобов'язань за овердрафтом (відсотків, основної суми кредиту); інші виплати.

Отже,зазначена платіжна схема передбачає одержання клієнтом кредиту на картковий рахунок, а також обліку на такому картрахунку власних коштів підприємства (фізособи-підприємця).

Кредитна платіжна схема передбачає здійснення клієнтом банку операцій з використанням корпоративної платіжної карти за рахунок коштів, що містяться зазначеним банком на корпоративному картковому рахунку. Як уже зрозуміло, йдеться про кошти, надані банком клієнтові в кредит у рамках кредитної лінії. Це і є «звичайний» кредит.

Тобто зазначена платіжна схема передбачає здійснення клієнтом операцій із платіжною карткою тільки за рахунок кредитних коштів, отриманих на корпоративний картрахунок.

Овердрафт в обліку

Податковий облік основної суми кредиту

Згідно з пп. 7.9.1 і пп. 7.9.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (далі – Закон про прибуток) сума отриманого овердрафту не збільшує валових доходів підприємства, а при поверненні – валових витрат.

Операції з надання й погашення овердрафту не є об'єктом оподаткування ПДВ згідно з пп. 3.2.5 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі – Закон про ПДВ).

Зазначимо, що при перерахуванні коштів, отриманих у рамках договору овердрафту, постачальникові підприємство керується тими ж положеннями чинного законодавства, що й при перерахуванні власних коштів. Тобто сума, витрачена на придбання товарів (робіт, послуг), включатиметься до складу валових витрат за правилом «першої події». А сума ПДВ буде віднесена до складу податкового кредиту.

Податковий облік відсотків, штрафів і пені

Оскільки овердрафт є різновидом кредиту, то й відсотки, що сплачуються за даним кредитом, включаються до складу валових витрат відповідно до пп. 5.5.1 Закону про прибуток. Тобто навіть якщо такий кредит буде використаний на придбання основних фондів, відсотки за ним також будуть включені до складу валових витрат. Головне, що сума овердрафту повинна використовуватися в господарській діяльності платника податків.

Витрати на сплату штрафів і пені, передбачені кредитним договором за несвоєчасне погашення основної суми кредиту, не включаються у валові витрати відповідно до пп. 5.3.5 Закону про прибуток

Якщо для одержання кредиту «овердрафт» підприємство надає в заставу майно, то відповідно до пп. 3.2.2 Закону про ПДВ операція з передачі майна в заставу й повернення із застави не оподатковуватиметься ПДВ.

Бухгалтерський облік кредиту «овердрафт» за поточним рахунком

Відображення овердрафту на рахунках бухгалтерського обліку дещо складніше, ніж відображення його в податковому обліку.

Як ми вже зазначали, банк не зараховує суму кредиту на поточний рахунок клієнта. Тому в банківській виписці підприємства банк зазначає дебетовий залишок на кінець операційного дня в розмірі суми кредиту (за умови, що протягом дня не відбулося надходжень на поточний рахунок). Тобто в результаті підприємство відповідно до виписки банку одержує кредитовий залишок за субрахунком 31 «Рахунки в банках».

У своєму листі від 09.12.2003 р. № 31-04200-30-5/7021 Мінфін України запропонував таку схему відображення кредиту «овердрафт»: кредитове сальдо поточного рахунку, що утворюється за позикою «овердрафт», відбивається на підставі виписки банку за кредитом рахунку 31 «Рахунки в банках» і відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 2 «Баланс» – у статті «Короткострокові кредити банків» розділу IV пасиву Балансу (форма № 1). Це означає, що на рахунках бухгалтерського обліку заборгованість перед банком за основною сумою кредиту на рахунку 60 «Короткострокові позики» не відбиватиметься.

Інша думка з цього приводу – використання рахунку 60 «Короткострокові позики» у кореспонденції з дебетом рахунку 31 «Рахунки в банках». У цьому разі на рахунках буде правильно відбита суть кредитування, але вона зовсім не відповідатиме залишку за випискою банку (оскільки не показується кредитовий залишок за рахунком 31 «Рахунки в банках»).

На нашу думку, правильніше все-таки відбити кредитовий залишок за рахунком 31, адже такий запис відповідатиме саме особливості овердрафту.

Відсотки за користування овердрафтом відбиваються на субрахунку 951 «Відсотки за кредитом».

Витрати, понесені підприємством при відкритті овердрафту, відбиваються на рахунках 91, 92, 93 або субрахунку 949 – залежно від того, на які цілі спрямовуються овердрафтні кошти.

Бухгалтерський облік кредиту «овердрафт» за картковим рахунком

З огляду на те що кредит зараховується на картковий рахунок, пропонуємо підприємству використовувати рахунок 60 «Короткострокові позики» й рахунок 31 «Рахунки в банках». Крім того, при одержанні кредитних коштів за корпоративним рахунком підприємством використовується субрахунок 372 «Розрахунки з підзвітними особами» – оскільки власником картки є підзвітна особа підприємства. Всі інші платежі (відсотки, плата за відкриття) відбиваються у тому ж порядку, що й при веденні обліку за кредитом «овердрафт» за поточним рахунком.

«Бізнес-консультант», жовтень 2006 р., № 10